(三)投资性房地产后续计量模式的变更

　　1.模式变更的原则

　　(1)企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。

　　(2)只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件的情况下,才允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。

　　(3)已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

　　2.成本模式转为公允价值模式的会计处理

　　(1)应当作为会计政策变更处理。

　　(2)将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益(盈余公积、未分配利润)。

　　【例·计算分析题】2018年1月1日A公司董事会决定将投资性房地产后续计量模式从成本模式转换为公允价值模式。当日，A公司持有的投资性房地产账面价值为10 000万元(原值为11 000万元，已计提折旧1 000万元)，公允价值为15 000万元。不考虑所得税因素。

　　『正确答案』

　　借：投资性房地产——成本　15 000

　　投资性房地产累计折旧　 1 000

　　贷：投资性房地产 　 　　　　　　　　　　11 000

　　盈余公积　　　 　　　　　(5 000×10%)500

　　利润分配——未分配利润 (5 000×90%)4 500

　　【例·多选题】(2018年考题)投资性房地产的后续计量由成本模式变为公允价值模式时，其公允价值与账面价值的差额，对企业下列财务报表项目产生影响的有(　)。

　　A.资本公积

　　B.盈余公积

　　C.其他综合收益

　　D.未分配利润

　　『正确答案』BD

　　『答案解析』投资性房地产由成本模式转为公允价值模式，属于会计政策变更，应进行追溯调整，所以变更当日公允价值与原账面价值的差额，应当计入留存收益。

　　【例·判断题】(2012年考题)已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值计量模式转为成本计量模式。(　)

　　『正确答案』√

　　【例·单选题】(2011年考题)投资性房地产的后续计量从成本模式转为公允价值模式的，转换日投资性房地产的公允价值高于其账面价值的差额会对下列财务报表项目产生影响的是(　)。

　　A.资本公积

　　B.营业外收入

　　C.未分配利润

　　D.投资收益

　　『正确答案』C

　　『答案解析』投资性房地产由成本模式转为公允价值模式，应该作为会计政策变更处理，公允价值与账面价值的差额应计入留存收益，所以选择C。

　　【知识点】投资性房地产的转换(★★)

　　(一)投资性房地产转换形式及转换日

　　房地产的转换，是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。企业必须有确凿证据表明房地产用途发生改变，才能将投资性房地产转换为非投资性房地产或者将非投资性房地产转换为投资性房地产。这里的确凿证据包括两个方面:一是企业董事会应当就改变房地产用途形成正式的书面决议;二是房地产因用途改变而发生实际状态上的改变。

　　包括：

　　(1)投资性房地产转换为自用房地产;

　　(2)投资性房地产转换为存货;

　　(3)自用房地产转换为投资性房地产;

　　(4)作为存货的房地产转换为投资性房地产。

　　(二)投资性房地产转换的会计处理

　　1.非房地产企业

　　【例·单选题】(2017年考题)企业将自用房地产转为以公允价值模式计量的投资性房地产。下列关于转换日该房地产公允价值小于账面价值的差额的会计处理表述中，正确的是(　)。

　　A.计入递延收益

　　B.计入当期损益

　　C.计入其他综合收益

　　D.计入资本公积

　　『正确答案』B

　　『答案解析』企业将自用房地产转为公允价值模式计量的投资性房地产，当日公允价值小于账面价值的差额，应该计入公允价值变动损益。

　　【例·判断题】(2017年考题)企业将其拥有的办公大楼由自用转为收取租金收益时，应将其转为投资性房地产。(　)

　　『正确答案』√

　　『答案解析』投资性房地产主要包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物，所以本题的表述正确。

　　【例·计算分析题】A公司投资性房地产的业务如下：

　　资料一：2017年9月30日A公司董事会决定将自用办公楼整体出租并形成正式的书面决议(不考虑土地使用权)。同日与乙公司签订租赁合同，租期为3年，年租金为1 000万元。2017年9月30日为租赁期开始日。该写字楼为2015年3月30日购建完成达到预定可使用状态，成本为19 200万元，预计使用年限为40年，预计净残值为零，均采用直线法计提折旧。2017年末收到本年3个月的租金250万元，假定收到租金时一次性按年确认收入(不考虑按月确认收入)。

　　如果采用成本模式后续计量，按直线法按年计提折旧，预计净残值为0;如果采用公允价值模式后续计量，2017年9月30日和2017年12月31日办公楼公允价值分别为20 000万元和21 000万元。

　　『正确答案』

　　资料二：2018年末收到租金1 000万元。2018年12月31日办公楼公允价值为25 000万元。

　　『正确答案』

　　资料三：2019年末收到租金1 000万元。2019年12月31日办公楼公允价值为23 000万元。

　　『正确答案』

　　资料四：2020年9月30日收到9个月的租金750万元，当日办公楼公允价值为24 000万元。租赁期届满时，企业董事会作出书面决议明确表明，该房地产收回作为固定资产入账,当日达到自用状态。

　　『正确答案』