第十一章　债务重组

　　一、债务重组的概念

　　债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。

　　债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。“债权人作出让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。

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　　二、以非现金资产清偿债务

　　(以现金清偿债务的处理，比照以非现金资产清偿债务的思路处理)

　　(一)债务人

　　1.将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入营业外收入(债务重组利得)。

　　2.转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额为转让资产损益，计入当期损益。分别下列情况进行处理：

　　(二)债权人

　　债务人以非现金资产清偿债务，债权人在债务重组日，按照非现金资产的公允价值作为受让资产的入账价值，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出;差额在贷方冲减当期资产减值损失。

　　【例题·计算分析题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%。甲公司应收乙公司账款3 730万元已逾期，经协商决定进行债务重组。乙公司债务重组日抵债资料为：(1)以银行存款偿付甲公司账款100万元;(2)以一项生产经营用固定资产偿付其余债务，乙公司该项设备的成本为2 850万元，已计提折旧50万元，不含税公允价值为3 000万元，支付清理费用5万元。

　　甲公司对该债权已计提坏账准备20万元，交换前后不改变用途，假定不考虑相关税费。

　　要求：编制债务重组双方的账务处理。

　　『正确答案』

　　三、债务转为资本

　　(一)债务人

　　对债务人而言,将债务转为资本,应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额(或者股权份额)确认为股本(或者实收资本),股份(或者股权)的公允价值总额与股本(或者实收资本)之间的差额确认为股本溢价(或者资本溢价)计入资本公积。将重组债务的账面价值与股权的公允价值之间的差额，计入营业外收入。

　　(二)债权人

　　在债务重组日，应将享有股权的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出;差额在贷方冲减当期资产减值损失。

　　四、修改其他债务条件

　　(一)不附或有应付(或应收)金额的债务重组

　　1.债务人

　　债务人应将重组债务的账面价值减记至重组后债务的入账价值(即公允价值)，减记的金额作为债务重组利得，计入当期损益(营业外收入)。

　　2.债权人

　　债权人在重组日，应当将修改其他债务条件后的债权公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务重组损失，计入当期损益。如果债权人已对该项债权计提了坏账准备，应当首先冲减已计提的坏账准备，冲减坏账准备后，如果差额在借方，计入营业外支出，如果差额在贷方，则贷记“资产减值损失”科目。

　　【例题·计算分析题】2011年12月31日，甲公司应付乙公司货款106万元到期，因发生财务困难，短期内无法支付。当日，甲公司与乙公司签订债务重组协议，约定减免甲公司债务6万元，即应付账款的公允价值为100万元，并延期两年支付，年利率为5%(相当于实际利率)，利息按年支付。乙公司已经计提坏账准备1万元。

　　要求：分别编制甲公司与乙公司的有关会计分录。

　　『正确答案』

　　(二)附或有条件的债务重组

　　1.债务人

　　附或有条件的债务重组，对于债务人而言，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。

　　或有应付金额在以后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。

　　2.债权人

　　对债权人而言，修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，不应当确认，不得将其计入重组后债权的账面价值。在或有应收金额实际发生时，计入当期损益。

　　【例题·计算分析题】2011年A公司应收B公司货款106万元，由于B公司发生财务困难，于2011年12月31日进行债务重组，A公司同意免除6万元债务，剩余债务延期2年，展期期间内利息按年支付，利率为3%。但附有一个条件：债务重组后，如B公司第二年有盈利，则第二年利率上升至5%，若无盈利，第二年利率仍维持3%。假定实际利率等于名义利率。假定B公司预计第二年很可能实现盈利。A公司已经计提坏账准备1万元。

　　要求：编制A和B公司的相关会计分录。

　　『正确答案』

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