2019年中级会计师中级会计实务基础内容：第九章
2019-04-17
中第九章 金融资产
金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融资产可分为以下四类:
(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
(2)持有至到期投资
(3)贷款和应收款项
(4)可供出售金融资产
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一、交易性金融资产
(一)相关规定
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
1.划分为交易性金融资产的条件
取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等准备近期内出售。
2.初始计量
应当按照公允价值进行初始计量。注意：相关交易费用应当直接计入当期损益;支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目进行处理。
3.后续计量
应当按照公允价值计量，且其变动计入当期损益。
(二)具体会计核算
1.企业取得交易性金融资产的会计处理
借：交易性金融资产——成本 【公允价值】
投资收益【发生的交易费用】
应收利息【已到付息期但尚未领取的利息】
应收股利【已宣告但尚未发放的现金股利】
贷：银行存款 【按实际支付的金额】
2.交易性金融资产持有期间的会计处理
(1)股票投资：被投资单位宣告发放的现金股利
借：应收股利
贷：投资收益
(2)债券投资：资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息
借：应收利息
贷：投资收益
3.资产负债表日的会计处理
(1)资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额：
借：交易性金融资产——公允价值变动
贷：公允价值变动损益
(2)公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。
4.出售交易性金融资产的会计处理
借：银行存款 【应按实际收到的金额】
贷：交易性金融资产——成本
——公允价值变动【账面余额，或借记】
投资收益【差额，或借记】
同时：
借：公允价值变动损益
贷：投资收益【或做相反分录】
【例题·综合题】2012年5月20日，甲公司从深圳证券交易所购入乙公司股票100万股，占乙公司有表决权股份的5%，支付价款合计508万元，其中证券交易税费等交易费用0.8万元，已宣告但尚未发放的现金股利为7.2万元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表。
(1)2012年5月20日购入股票
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划分为可供出售金融资产 |
划分为交易性金融资产 |
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借：可供出售金融资产—成本 |
借：交易性金融资产—成本 500（508－0.8－7.2） |
(2)2012年6月20日，甲公司收到乙公司发放的现金股利7.2万元 。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为交易性金融资产 |
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借：银行存款 7.2 |
借：银行存款 7.2 |
(3)2012年6月30日，乙公司股票收盘价为每股5.2元。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为交易性金融资产 |
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公允价值变动＝5.2×100－500.8＝19.2（万元） |
公允价值变动＝5.2×100－500＝20（万元） |
(4)2012年12月31日，甲公司仍然持有乙公司股票，当日，乙公司股票收盘价为每股4.9元 。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为交易性金融资产 |
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公允价值变动＝（4.9－5.2）×100＝－30（万元） |
公允价值变动＝（4.9－5.2）×100＝－30（万元） |
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提示①资产负债表“可供出售金融资产”项目列示金额＝4.9×100＝490（万元） |
提示①资产负债表“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”项目列示金额＝4.9×100＝490（万元） |
(5)2013年4月20日，乙公司宣告发放2012年的现金股利为200万元。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为交易性金融资产 |
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借：应收股利 10（200×5%） |
借：应收股利 10（200×5%） |
(6)2013年5月10日，甲公司收到乙公司发放2012年现金股利 。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为交易性金融资产 |
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借：银行存款 10 |
借：银行存款 10 |
(7)2013年5月17日，甲公司以每股4.5元的价格将该股票全部转让，同时支付证券交易税费等交易费用0.72万元。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为交易性金融资产 |
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借：银行存款 449.28（100×4.5－0.72） |
借：银行存款 449.28 |
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借：投资收益 10.8 |
借：投资收益 10 |
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快速计算： |
快速计算： |
【例题·综合题】2011年1月1日，甲公司支付价款1 000万元(含交易费用)，从上海证券交易所购入A公司同日发行的5年期公司债券，面值1 250万元，票面年利率4.72%，于年末支付本年利息，本金最后一次偿还。不考虑减值损失等因素。实际年利率10%。
(1)2011年1月1日购入债券
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划分为可供出售金融资产 |
划分为持有至到期投资 |
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借：可供出售金融资产—成本 1 250 |
借：持有至到期投资—成本 1 250 |
(2)2011年12月31日公允价值为1 200万元。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为持有至到期投资 |
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借：应收利息 59（1 250×4.72%） |
借：应收利息 59 |
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借：银行存款 59 |
借：银行存款 59 |
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公允价值变动＝1 200－（1 000＋41）＝159 （万元） |
按照摊余成本进行后续计量，不确认公允价值变动。 |
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【提示】 |
【提示】 |
(3)2012年12月31日公允价值为1 300万元。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为持有至到期投资 |
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借：应收利息 59 |
借：应收利息 59 |
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借：银行存款 59 |
借：银行存款 59 |
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公允价值变动 |
按照摊余成本进行后续计量，不确认公允价值变动。 |
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【提示】 |
【提示】 |
(4)2013年12月31日公允价值为1 250万元。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为持有至到期投资 |
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借：应收利息 59 |
借：应收利息 59 |
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借：银行存款 59 |
借：银行存款 59 |
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公允价值变动 |
按照摊余成本进行后续计量，不确认公允价值变动。 |
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【提示】 |
【提示】 |
(5)2014年12月31日公允价值为1 200万元。
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划分为可供出售金融资产 |
划分为持有至到期投资 |
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借：应收利息 59 |
借：应收利息 59 |
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借：银行存款 59 |
借：银行存款 59 |
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公允价值变动 |
按照摊余成本进行后续计量，不确认公允价值变动。 |
【例题·多选题】(2013年考题)下列各项中，影响当期损益的有( )。
A.无法支付的应付款项
B.因产品质量保证确认的预计负债
C.研发项目在研究阶段发生的支出
D.可供出售权益工具投资公允价值的增加
『正确答案』ABC
『答案解析』选项A，计入营业外收入;选项B，计入销售费用;选项C，应于发生当期计入管理费用，均影响当期损益;选项D，计入其他综合收益，不影响当期损益。
【例题·多选题】(2013年考题)下列关于金融资产后续计量的表述中，正确的有( )。
A.贷款和应收款项应采用实际利率法，按摊余成本计量
B.持有至到期投资应采用实际利率法，按摊余成本计量
C.交易性金融资产应按公允价值计量，并扣除处置时可能发生的交易费用
D.可供出售金融资产应按公允价值计量，并扣除处置时可能发生的交易费用
『正确答案』AB
『答案解析』贷款、应收账款、持有至到期投资后续计量采用实际利率法，按照摊余成本计量。对于交易性金融资产、可供出售金融资产，后续期间采用公允价值计量，且不扣除处置时可能发生的交易费用，处置时可能发生的交易费用在处置时再考虑。
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