【例题·计算分析题】甲公司适用的所得税税率为25%，预计以后期间不会变更，未来期间有足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异;2×15年年初递延所得税资产的账面余额为100万元，递延所得税负债的账面余额为零，不存在其他未确认暂时性差异所得税影响的事项。2×15年，甲公司发生的下列交易或事项，其会计处理与所得税法规规定存在差异：

　　(1)甲公司持有乙公司30%股权并具有重大影响，采用权益法核算，其初始投资成本为1 000万元。截至2×15年12月31日，甲公司该股权投资的账面价值为1 900万元，其中，因乙公司2×15年实现净利润，甲公司按持股比例计算确认增加的长期股权投资账面价值为300万元;因乙公司持有以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产产生的其他综合收益增加，甲公司按持股比例计算确认增加的长期股权投资账面价值80万元;

　　其他长期股权投资账面价值的调整系按持股比例计算享有乙公司以前年度的净利润。甲公司计划于2×16年出售该项股权投资，但出售计划尚未经董事会和股东大会批准。税法规定，居民企业间的股息、红利免税。

　　(2)1月4日，甲公司经股东大会批准，授予其50名管理人员每人10万份股份期权，每份期权于到期日可以6元/股的价格购买甲公司1股普通股，但被授予股份期权的管理人员必须在甲公司工作满3年才可行权。甲公司因该股权激励于当年确认了550万元的股份支付费用。

　　税法规定，行权时股份公允价值与员工实际支付价款之间的差额，可在行权期间计算应纳税所得额时扣除。甲公司预计该股份期权行权时可予税前抵扣的金额为1 600万元，预计因该股权激励计划确认的股份支付费用合计数不会超过可税前抵扣的金额。

　　(3)2×15年，甲公司发生与生产经营活动有关的业务宣传费支出1 600万元。税法规定，不超过当年销售收入15%的部分准予税前全额扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。甲公司2×15年度销售收入为9 000万元。

　　(4)甲公司2×15年度利润总额4 500万元，以前年度发生的可弥补亏损400万元尚在税法允许可结转以后年度产生的所得抵扣的期限内。

　　假定：除上述事项外，甲公司不存在其他纳税调整事项;甲公司和乙公司均为境内居民企业;不考虑中期财务报告及其他因素，甲公司于年末进行所得税会计处理。

　　要求：(1)根据资料(1)，说明甲公司长期股权投资权益法核算下的账面价值与计税基础是否产生暂时性差异;如果产生暂时性差异，说明是否应当确认递延所得税负债或资产，并说明理由。

　　『正确答案』

　　(1)长期股权投资的账面价值=1 900(万元)

　　长期股权投资的计税基础=1 000(万元)

　　账面价值与计税基础的差异形成暂时性差异，不需要确认递延所得税。理由：甲公司计划于2×16年出售该项股权投资，但出售计划尚未经董事会和股东大会批准，企业不能确定是否会出售该股权投资，说明该长期股权投资属于拟长期持有的股权投资，因此，不需要确认递延所得税。

　　要求：(2)分别计算甲公司2×15年12月31日递延所得税负债或资产的账面余额以及甲公司2×15年应交所得税、所得税费用，编制相关的会计分录。

　　『正确答案』

　　①递延所得税负债的期末余额=0。

　　②根据资料(2)，2×15年，A公司根据会计准则规定在当期确认的成本费用为550万元，但预计未来期间可税前扣除的金额为1 600万元，超过了该公司当期确认的成本费用。根据规定，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益。企业应确认递延所得税资产的金额=1 600×25%=400(万元)。

　　因此，具体的所得税会计处理如下：

　　借：递延所得税资产　　　　　　　　400

　　贷：资本公积——其他资本公积　　　262.5

　　所得税费用　　　　　　　　　　137.5

　　[(1 600-550)×25%=262.5(万元)]

　　根据资料(3)，

　　企业可以税前扣除的业务宣传费=9 000×15%=1 350(万元);

　　实际发生金额1 600万元，形成可抵扣暂时性差异250万元，应确认递延所得税资产=250×25%=62.5(万元);

　　相关会计分录为：

　　借：递延所得税资产　　　　　　　　 62.5

　　贷：所得税费用　　　　　　　　　　 62.5

　　根据资料(4)，

　　因弥补亏损转回递延所得税资产=400×25%=100(万元);

　　相关会计分录为：

　　借：所得税费用　　　　(400×25%)100

　　贷：递延所得税资产　　　　　　　　100

　　因此，递延所得税资产的期末余额=100+400+62.5-100=462.5(万元)。

　　③企业应纳税所得额=4 500-400+1 600-9 000×15%-300+550=4 600(万元);

　　应交所得税=4 600×25%=1 150(万元);

　　所得税费用=1 150+(-137.5-62.5+100)=1 050(万元)

　　相关会计分录为：

　　借：所得税费用　　　　　　　　　1 050

　　递延所得税资产　　　　　　　　100

　　贷：应交税费——应交所得税　　　1 150

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