【例题·计算分析题】A企业对投资性房地产采用成本模式进行后续计量，20×6年1月1日，将一栋写字楼于购入当日出租给B企业。该写字楼价款10000万元，假设按直线法计提折旧，使用寿命为10年，净残值为0。每年收取租金100万元(不含税)。20×8年12月31日，该写字楼可收回金额为6000万元，尚可使用年限不变。

　　租金收入适用的增值税税率为9%，假设按年从1月1日开始计提折旧，税法计提折旧的口径与会计一致。假设A企业按净利润的10%计提盈余公积，企业所得税税率为25%。

　　要求：根据有关资料编制A企业相关的会计分录。

　　『答案解析』

　　(1)每年计提折旧时：

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　1000

　　贷：投资性房地产累计折旧　　　　　 　1000

　　(2)每年收租金时：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　 109

　　贷：其他业务收入 　　　　　　　　　　 100

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　9

　　(3)20×8年12月31日计提减值时：

　　借：资产减值损失　　　　　　　　　1000

　　贷：投资性房地产减值准备　　　　　　 1000

　　借：递延所得税资产　　　　　　　　 250

　　贷：所得税费用　　　　　　　　　　　　250

　　20×9年1月1日，由于出租给B企业的写字楼所在地的房地产交易市场比较成熟，具备采用公允价值计量模式的条件，于是A企业决定对该项投资性房地产从成本模式计量转换为公允价值模式计量，当日该写字楼公允价值7000万元。20×9年12月31日，该写字楼公允价值为10000万元。

　　『答案解析』(1)20×9年1月1日，成本模式转公允模式时：

　　借：投资性房地产——成本　　　　 10000

　　投资性房地产累计折旧　　　　　3000

　　投资性房地产减值准备　　　　　1000

　　贷：投资性房地产　　　　　　　　　　10000

　　投资性房地产——公允价值变动　　 3000

　　递延所得税资产　　　　　　　　　　250

　　盈余公积　　　　　　　　　　　　　 75

　　利润分配——未分配利润 (750-75)675

　　【例题·计算分析题】甲公司为一家房地产开发企业，20×7年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×7年4月15日。20×7年4月15日，该写字楼的账面余额为45 000万元，公允价值为47 000万元。

　　20×7年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48 000万元。20×8年6月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以55 000万元出售，出售款项已收讫。甲企业采用公允价值模式计量，不考虑相关税费。

　　(1)20×7年4月15日，存货转换为投资性房地产：

　　借：投资性房地产——成本　　　　　 47 000

　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　 45 000

　　其他综合收益　　　　　　　　　　2 000

　　(2)20×7年12月31日，公允价值变动：

　　借：投资性房地产——公允价值变动　　1 000

　　贷：公允价值变动损益 　　　　　　　 1 000

　　(3)20×8年6月，出售投资性房地产：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　 55 000

　　公允价值变动损益　　　　　　　　1 000

　　其他综合收益　　　　　　　　　　2 000

　　其他业务成本　　　　　　　　　 45 000

　　贷：投资性房地产——成本 　　　　　47 000

　　——公允价值变动　　1 000

　　其他业务收入 　　　　　 　　　 55 000

　　【例题·综合题】甲公司为房地产开发企业，对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。

　　(1)20×6年1月1日，甲公司以30 000万元的总价款购买一栋已达到预定可使用状态的公寓，该公寓的总面积为1万平方米，每平方米的价款为3万元。甲公司预计该公寓的使用年限为50年，预计净残值为零。甲公司计划将该公寓用于对外出租。

　　(2)20×6年，甲公司出租上述公寓，实现租金收入总额750万元，发生费用支出(不含折旧)150万元。由于市场发生变化，甲公司出售了部分公寓，出售面积占总面积的20%，取得收入6 300万元。所出售公寓于20×6年12月31日办理了房产过户手续。20×6年12月31日，该公寓的公允价值为每平方米3.15万元。

　　其他资料：甲公司所发生的收入和支出均以银行存款结算;根据税法规定，在计算当期应纳税所得额时，持有的投资性房地产可以按照其购买成本，根据预计使用寿命50年按照年限平均法自购买日至其处置时止计算的折旧额在税前扣除，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。

　　实际处置时，处置取得的价款扣除其历史成本减去按照税法规定计提折旧后的差额计入处置或结算期间的应纳税所得额，甲公司适用的所得税税率为25%，甲公司不存在其他收入或成本费用支出，甲公司当期发生的150万元费用支出可以全部税前扣除，不存在未弥补亏损或其他暂时性差异。不考虑所得税以外的其他相关税费。

　　(1)编制甲公司20×6年1月1日、12月31日与投资性房地产的购买、公允价值变动、出租、出售相关的会计分录：

　　①20×6年1月1日购入分录为：

　　借：投资性房地产——成本　　　　　 30 000

　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　30 000

　　②20×6年12月31日，出售该公寓的分录为：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　6 300

　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　6 300

　　借：其他业务成本　(30 000×1×20%)6 000

　　贷：投资性房地产——成本　　　　　　6 000

　　③20×6年12月31日，出租公寓的分录为：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　750

　　贷：其他业务收入 　　　　　　　　　　 750

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　150

　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　 150

　　④20×6年12月31日，发生公允价值变动：

　　借：投资性房地产——公允价值变动　　1 200

　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　1 200

　　公允价值变动=3.15×10 000×80%-3×10 000×80%=1 200(万元)

　　(2)计算该公寓20×6年12月31日的账面价值、计税基础及暂时性差异：

　　账面价值=3.15×10 000×80%=25 200(万元);

　　计税基础=30 000×80%-30 000×80%/50=23 520(万元)

　　应纳税暂时性差异=25 200-23 520=1 680(万元)

　　(3)计算甲公司20×6年当期所得税并编制与确认所得税费用相关的会计分录：

　　甲公司当期利润总额=750-150+6 300-6 000+1 200=2 100(万元);

　　应纳税所得额=2 100-1 200-30 000/50+6 000/50=420(万元)

　　当期所得税=应交所得税=420×25%=105(万元)

　　应确认的递延所得税负债=1 680×25%=420(万元)

　　应确认的所得税费用=105+420=525(万元)

　　相关会计分录为：

　　借：所得税费用　　　　　　　　　　　　525

　　贷：应交税费——应交所得税　　　　　　105

　　递延所得税负债 　　　　　　　　　 420

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