考点3 无形资产的后续计量

　　企业应当合理估计无形资产的使用寿命，无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。(一)无形资产使用寿命的确定1.估计无形资产使用寿命应考虑的因素(1)运用该资产生产的产品通常的寿命周期、可获得的类似资产使用寿命的信息;(2)技术、工艺等方面的现实状况及对未来发展趋势的估计;(3)以该资产生产的产品或提供的服务的市场需求情况;(4)现在或潜在的竞争者预期将采取的行动;(5)为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力;(6)对该资产的控制期限，以及对该资产使用的法律或类似限制，如特许使用期间、租赁期等;(7)与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。

　　【多选题】企业在估计无形资产使用寿命时应考虑的因素有()。(2012年)

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　　A.无形资产相关技术的未来发展趋势的情况B.使用无形资产生产的产品的寿命周期C.使用无形资产生产的产品市场需求情况D.现在或潜在竞争者预期将采取的研发战略

　　【答案】ABCD

　　2.无形资产使用寿命的确定(1)源自合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利规定的期限;(2)如果无形资产的预计使用期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，则应当按预计使用期限确认其使用寿命;(3)如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时延续，而且此延续不需付出重大成本时，续约期应作为使用寿命的一部分;(4)没有明确的合同或法定期限的，应合理推定无形资产为企业带来未来经济利益的期限，当合理推定也无法实现时，应界定为使用寿命不确定的无形资产，不摊销。

　　3.无形资产使用寿命的复核企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命进行复核。无形资产的使用寿命与以前估计不同的，应当改变摊销期限，并按会计估计变更进行处理。对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，视为会计估计变更，按使用寿命有限的无形资产的有关规定处理。

　　(二)使用寿命有限的无形资产摊销1.应摊销金额无形资产的应摊销金额，是指其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。残值确定以后，在持有无形资产的期间内，至少应于每年年末进行复核。

　　2.无形资产的残值一般为零，但下列情况除外：

　　(1)有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产;(2)可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。

　　23.摊销期和摊销方法

　　(1)企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用(即其达到预定用途)时起，至不再作为无形资产确认时止。

　　(2)企业选择的无形资产摊销方法，应当能够反映与该项无形资产有关的经济利益的预期消耗方式，并一致地运用于不同会计期间。无法可靠确定其预期消耗方式的，应当采用直线法摊销。

　　(3)企业通常不应以包括使用无形资产在内的经济活动所产生的收入为基础进行摊销，但是下列极其有限的情况除外：①企业根据合同约定确定无形资产固有的根本性限制条款(如无形资产的使用时间、使用无形资产生产产品的数量或因使用无形资产而应取得固定的收入总额)的，当该条款为因使用无形资产而应取得的固定的收入总额时，取得的收入可以成为摊销的合理基础，如企业获得勘探开采黄金的特许权，且合同明确规定该特许权在销售黄金的收入总额达到某固定的金额时失效。②有确凿的证据表明收入的金额和无形资产经济利益的消耗是高度相关的。需要说明的是，企业采用车流量法对高速公路经营权进行摊销的，不属于以包括使用无形资产在内的经济活动产生的收入为基础的摊销方法。

　　(4)企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变其摊销年限和摊销方法。

　　4.使用寿命有限的无形资产摊销的会计处理无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益(管理费用、其他业务成本等)。但若某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。借：制造费用(用于产品的生产)管理费用(自用的一般无形资产)其他业务成本(出租的无形资产)贷：累计摊销

【单选题】2013年1月1日，甲公司某项特许使用权的原价为960万元，已摊销600万元，已计提减值准备60万元。预计尚可使用年限为2年，预计净残值为零，采用直线法按月摊销。不考虑其他因素，2013年1月甲公司该项特许使用权应摊销的金额为()万元。(2013年)

　　A.12.5 B.15 C.37.5 D.40

　　【解析】甲公司该项特许使用权2013年1月应摊销的金额=(960-600-60)÷2/12=12.5(万元)，选项A正确。

　　【答案】A

　　【多选题】下列关于企业无形资产摊销的会计处理中，正确的有()。(2016年改编)

　　A.对使用寿命有限的无形资产选择的摊销方法应当一致地运用于不同会计期间

　　B.企业选择无形资产摊销方式，应当能够反映与该项无形资产有关的经济利益的预期消耗方式

　　C.使用寿命不确定的无形资产按照不低于10年的期限进行摊销D.使用寿命有限的无形资产自可供使用时起开始摊销

　　【解析】使用寿命不确定的无形资产，会计上不进行摊销，选项C不正确。

　　【答案】ABD【15·多选题】下列关于使用寿命有限的无形资产摊销的表述中，正确的有()。(2014年)

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　　A.自达到预定用途的下月起开始摊销

　　B.至少应于每年年末对使用寿命进行复核

　　C.有特定产量限制的经营特许权，应采用产量法进行摊销

　　D.无法可靠确定与其有关的经济利益预期消耗方式的，应采用直线法进行摊销

　　【解析】使用寿命有限的无形资产应自达到预定用途的当月开始摊销，选项A不正确。

　　【答案】BCD

　　【判断题】企业用于生产某种产品的、已确认为无形资产的非专利技术，其摊销金额应计入当期管理费用。()(2014年)【解析】无形资产用于生产某种产品的，其摊销金额应当计入产品的成本。

　　【答案】×(三)使用寿命不确定的无形资产减值测试根据可获得的情况判断，存在确凿证据表明无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应当至少在每一个会计期末进行减值测试。如果测试表明其发生减值，应计提减值准备。无形资产减值准备一经计提，在其持有期间不得转回。借：资产减值损失贷：无形资产减值准备

　　【单选题】2016年2月1日甲公司以2800万元购入一项专门用于生产H设备的专利技术。该专利技术按产量法进行摊销，预计净残值为零，预计该专利技术可用于生产500台H设备。甲公司2016年共生产90台H设备。2016年12月31日，经减值测试，该专利技术的可收回金额为2100万元。不考虑增值税等相关税费及其他因素。甲公司2016年12月31日应该确认的资产减值损失金额为()万元。(2017年)A.700 B.0 C.196 D.504

　　【解析】2016年12月31日，计提减值准备前该专利技术的账面价值=2800-2800/500×90=2296(万元)，应确认的资产减值损失金额=2296-2100=196(万元)，选项C正确。

　　【答案】C

　　【单选题】2014年12月31日，甲公司某项无形资产的原价为120万元，已摊销42万元，未计提减值准备，当日，甲公司对该无形资产进行减值测试，预计公允价值减去处置费用后的净额为55万元，预计未来现金流量的现值为60万元，2014年12月31日，甲公司对该无形资产计提的减值准备为()万元。(2015年)

　　A.18 B.23 C.60 D.65

　　【解析】无形资产的可收回金额为公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量的现值两者中的较高者，所以该无形资产的可收回金额为60万元，2014年年末无形资产计提减值准备前的账面价值=120-42=78(万元)，应计提减值准备的金额=78-60=18(万元)。

　　【答案】A

　　【多选题】下列各项关于无形资产会计处理的表述中，正确的有()。(2018年

　　A.使用寿命不确定的无形资产，至少应于每年年末进行减值测试B.无形资产计提的减值准备，在以后会计期间可以转回C.使用寿命不确定的无形资产，不应计提摊销D.使用寿命有限，摊销方法由年限平均法变更为产量法，按会计估计变更处理

　　【解析】选项B，无形资产计提的减值准备在以后持有期间不可以转回。

　　【答案】ACD

　　4【20·多选题】下列关于无形资产后续计量的表述中，正确的有()。(2013年)

　　A.至少应于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产残值进行复核B.应在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核C.至少应于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命进行复核D.至少应于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的摊销方法进行复核

　　【解析】企业应至少于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命、摊销方法及预计净残值进行复核，选项A、C和D正确;企业应于每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核，选项B正确。

　　【答案】ABCD【21·多选题】下列关于专门用于产品生产的专利权会计处理的表述中，正确的有()。

　　A.该专利权的摊销金额应计入管理费用B.该专利权的使用寿命至少应于每年年度终了进行复核C.该专利权的摊销方法至少应于每年年度终了进行复核D.该专利权应以成本减去累计摊销和减值准备后的余额进行后续计量

　　【解析】专门用于产品生产的专利权摊销额应计入制造费用或生产成本，选项A错误;无形资产的使用寿命和摊销方法均至少于每年年末复核，选项B和C正确;无形资产后续计量反映其账面价值，无形资产账面价值=原价-累计摊销-无形资产减值准备，选项D正确。

　　【答案】BCD【22·多选题】下列各项关于无形资产会计处理的表述中，不正确的有()。

　　A.内部产生的商誉应确认为无形资产B.计提的无形资产减值准备在该资产价值恢复时应予转回C.使用寿命不确定的无形资产均应按10年平均摊销D.以支付土地出让金方式取得的自用土地使用权应单独确认为无形资产

　　【解析】选项A，商誉不具有可辨认性，不属于无形资产;选项B，无形资产减值准备一经计提，在持有期间不得转回;选项C，使用寿命不确定的无形资产，会计上不进行摊销，选项A、B和C均不正确。

　　【答案】ABC考点4 无形资产的处置(★★)

　　(一)无形资产出租无形资产使用权出租属于企业日常经营行为，应确认营业收入，其摊销金额确认营业成本。借：银行存款等贷：其他业务收入应交税费—应交增值税(销项税额)借：其他业务成本贷：累计摊销

　　(二)无形资产出售企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值及相关税费的差额计入当期损益(资产处置损益)。借：银行存款无形资产减值准备累计摊销贷：无形资产应交税费—应交增值税(销项税额)差额：资产处置损益

　　【23·单选题】甲公司为增值税一般纳税人，2018年1月15日开始自行研发某项管理用非专利技术，研究阶段发生支出120万元(均为人员薪酬)，以银行存款支付开发阶段支出340万元(其中符合资本化条件前发生的支出为100万元)。研发活动于2018年12月11日结束，研发成功。甲公司预计该项非专利技术可以使用5年，预计净残值为零，采用直线法计提摊销。2019年6月30日该项无形资产预计未来现金流量的现值为153万元，公允价值为158万元，预计处置费用为9万元。甲公司预计该项无形资产尚可使用3年，预计净残值为零，继续采用直线法计提摊销。2020年6月20日，甲公司将该非专利技术转让给乙公司，开具的增值税专用发票注明的价款为100万元，增值税税额为6万元，款项已收取并存入银行。不考虑其他相关因素，则甲公司应确认资产处置损益()万元。A.-6.25 B.-0.25 C.-47.22 D.-41.22

　　【解析】甲公司无形资产的入账金额为240万元(340-100)，截至2019年6月30日应计提摊销=240/5/12×7=28(万元)，则计提减值准备前账面价值为212万元(240-28)，可收回金额为153万元(公允价值减处置费用后的净额与预计未来现金流量现值孰高)，应计提无形资产减值准备59万元(212-153);截至2020年6月20日无形资产的账面价值=153-153/3/12×11=106.25(万元)，处置价款100万元，应确认的资产处置损益=100-106.25=-6.25(万元)。(1)研究开发阶段借：研发支出—费用化支出120贷：应付职工薪酬120借：研发支出—费用化支出100—资本化支出240贷：银行存款340借：管理费用220贷：研发支出—费用化支出220借：无形资产240贷：研发支出—资本化支出240(2)2018年12月至2019年6月30日摊销借：管理费用28贷：累计摊销28(3)2019年6月30日计提减值准备借：资产减值损失59贷：无形资产减值准备59(4)2019年7月1日至2020年5月31日摊销借：管理费用46.75贷：累计摊销46.75(5)2020年6月20日出售借：银行存款106累计摊销74.75无形资产减值准备59资产处置损益6.25贷：无形资产240应交税费—应交增值税(销项税额)6

　　【答案】A(三)无形资产报废无形资产预期不能为企业带来未来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，计入当期损益(营业外支出)。2020年「行者计划」中级会计实务www.sieredu.com @教育@刘忠老师6借：营业外支出累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产

　　【24·判断题】无形资产预期不能为企业带来未来经济利益的，企业应当将其账面价值转入当期损益。()(2017年)

　　【答案】√【计算分析题】2×15年1月1日至2×19年12月31日，甲公司A专利技术相关的交易或事项如下：资料一：2×15年1月1日，甲公司经董事会批准开始自行研发A专利技术以生产新产品。2×15年1月1日至6月30日为研究阶段，发生材料费500万元、研发人员薪酬300万元、研发用设备的折旧费200万元。资料二：2×15年7月1日。A专利技术的研发活动进入开发阶段。2×16年1月1日，该专利技术研发成功并达到预定用途。在开发阶段，发生材料费800万元、研发人员薪酬400万元、研发用设备的折旧费300万元。上述研发支出均满足资本化条件。甲公司预计A专利技术的使用寿命为10年，预计残值为零，按年采用直线法摊销。资料三：2×17年12月31日，A专利技术出现减值迹象。经减值测试，该专利技术的可收回金额为1 000万元。预计尚可使用5年，预计残值为零，仍按年采用直线法摊销。资料四：2×19年12月31日，甲公司以450万元将A专利技术对外出售，价款已收存银行。本题不考虑增值税等相关税费及其他因素。要求：(“研发支出”科目应写出必要的明细科目)。(1)编制甲公司2×15年1月1日至6月30日研发A专利技术发生相关支出的会计分录。(2)编制甲公司2×16年1月1日A专利技术达到预定用途时的会计分录。(3)计算甲公司2×16年度A专利技术应摊销的金额，并编制相关会计分录。(4)计算甲公司2×17年12月31日对A专利技术应计提减值准备的金额，并编制相关会计分录。(5)计算甲公司2×19年12月31日对外出售A专利技术应确认的损益金额，并编制相关会计分录。(2019年)

　　【答案】(1)甲公司2×15年1月1日至6月30日研发A专利发生相关支出：借：研发支出—费用化支出(500+300+200) 1 000贷：原材料500应付职工薪酬300累计折旧200(2)甲公司2×16年1月1日A专利技术达到预定用途时：借：无形资产(800+400+300)1 500贷：研发支出—资本化支出1500(3)甲公司2×16年度A专利技术应摊销的金额=1500/10=150(万元)借：制造费用150贷：累计摊销150(4)该专利技术2×17年12月31日计提减值前账面价值=1500-1500/10×2=1200(万元)，该专利技术的可收回金额为1 000万元，甲公司2×17年12月31日对A专利技术应计提减值准备的金额=1200-1000=200(万元)。借：资产减值损失200贷：无形资产减值准备200202(5)该专利技术2×19年12月31日的账面价值=1 000-1 000/5×1-1 000/5×11/12=616.67(万元)甲公司对外出售A专利技术应确认的损益金额=450-616.67=-166.67(万元)借：银行存款450累计摊销(1500/10×2+1000/5+1 000/5×11/12)683.33无形资产减值准备200资产处置损益166.67贷：无形资产1500

　　【26·计算分析题】

　　甲公司2015年至2016年与F专利技术有关的资料如下：资料一：2015年1月1日，甲公司与乙公司签订F专利技术转让协议，协议约定，该专利技术的转让价款为2000万元(不含增值税，适用的增值税税率为6%，每次支付价款时均可以取得增值税专用发票，下同)。甲公司于协议签订日支付400万元，其余款项自当年年末起分4次于每年年末支付400万元。当日，甲、乙公司办妥相关手续，甲公司以银行存款支付400万元，立即将该专利技术用于产品生产，预计使用10年，预计净残值为零，采用直线法摊销。甲公司计算确定的该长期应付款项的实际年利率为6%，年金现值系数(P/A，6%，4)为3.47。资料二：2016年1月1日，甲公司因经营方向转变，将F专利技术转让给丙公司，转让价款1500万元(不含增值税，适用的增值税税率为6%)收讫存入银行。同日，甲、丙公司办妥相关手续。假定不考虑其他因素。要求：(1)计算甲公司取得F专利技术的入账价值，并编制甲公司2015年1月1日取得F专利技术的相关会计分录。(2)计算2015年专利技术的摊销额，并编制相关会计分录。(3)分别计算甲公司2015年未确认融资费用的摊销金额及2015年12月31日长期应付款的摊余成本。(4)编制甲公司2016年1月1日转让F专利技术的相关会计分录。(答案中的金额单位用万元表示)(2017年改编)

　　【答案】(1)F专利技术的入账价值=400+400×3.47=1788(万元)。借：无形资产1788未确认融资费用212应交税费—应交增值税(进项税额)(400×6%)24贷：银行存款424长期应付款1600(2)2015年专利技术的摊销额=1788/10=178.8(万元)。借：制造费用178.8贷：累计摊销178.8(3)2015年未确认融资费用的摊销金额=(1600-212)×6%=83.28(万元);2015年12月31日长期应付款的摊余成本=(1600-400)-(212-83.28)=1071.28(万元)。(4)借：银行存款1590累计摊销178.8资产处置损益109.2贷：无形资产1788应交税费—应交增值税(销项税额)90