【例题1·多选题】2×16年3月1日，甲公司自非关联方处以4000万元取得了乙公司80%有表决权的股份，并能控制乙公司。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为4500万元。2×18年1月20日，甲公司在不丧失控制权的情况下，将其持有的乙公司80%股权中的20%对外出售，取得价款1580万元。出售当日，乙公司以2×16年3月1日的净资产公允价值为基础持续计算的净资产为9000万元，不考虑增值税等相关税费及其他因素。

　　下列关于甲公司2×18年的会计处理表述中正确的有(　　)。

　　A.合并利润表中不确认投资收益

　　B.合并资产负债表中终止确认商誉

　　C.个别利润表中确认投资收益780万元

　　D.合并资产负债表中增加资本公积140万元

　　【答案】ACD

　　【解析】处置子公司部分股权不丧失控制权，合并财务报表中属于权益性交易，不确认投资收益，不影响商誉，选项A正确，选项B错误;个别利润表中确认投资收益=1580-4000×20%=780(万元)，选项C正确;合并资产负债表中增加资本公积=1580-9000×80%×20%=140(万元)，选项D正确。

　　【考点归纳】处置子公司部分股权不丧失控制权的

　　(1)该交易在合并财务报表角度属于权益性交易，合并财务报表中不确认投资收益。

　　(2)合并财务报表中的商誉不因持股比例改变而改变。

　　(3)合并财务报表中确认资本公积的金额=出售净价-出售日应享有子公司按购买日公允价值持续计算的金额(或按合并日净资产价值持续计算的金额)对应处置比例份额。

　　【例题2·多选题】A公司于2×17年6月30日以10000万元取得B公司60%股权成为其母公司，2×18年6月30日又以4000万元取得B公司少数股东持有的B公司20%股权。2×17年6月30日B公司可辨认净资产公允价值为15000万元(与账面价值相同)，其中股本1000万元，资本公积9000万元，留存收益5000万元。2×18年6月30日B公司按购买日公允价值持续计算的可辨认净资产为17500万元，差额均为B公司实现的净利润。A公司与B公司合并前不存在关联方关系，不考虑其他因素的影响。因购买B公司股权在合并财务报表中处理正确的有(　　)。

　　A.2×17年6月30日合并商誉为1000万元

　　B.2×18年6月30日取得20%股权时确认商誉为500万元

　　C.2×18年6月30日合并财务报表中因购买少数股权需调减资本公积500万元

　　D.2×18年6月30日合并财务报表中列示的少数股东权益为3500万元

　　【答案】ACD

　　【解析】选项A，合并商誉=10000-15000×60%=1000(万元);选项B，取得少数股东股权不应确认商誉;选项C，应调整减少资本公积=4000-17500×20%=500(万元);选项D，合并财务报表中少数股东权益=17500×20%=3500(万元)。

　　【例题3·单选题】丙公司2×16年6月30日取得非关联方丁公司60%的股权，支付银行存款9000万元。当日，丁公司可辨认净资产账面价值为9500万元，公允价值为10000万元。2×18年6月30日，丙公司处置了丁公司40%股权，取得处置价款为8000万元，处置后对丁公司的持股比例为20%(剩余20%股权的公允价值为4000万元)，丧失了对丁公司的控制权。当日，丁公司可辨认净资产的账面价值为10200万元，公允价值为10700万元。丁公司在2×16年6月30日至2×18年6月30日之间按购买日公允价值持续计算的净利润为600万元，其他综合收益为100万元(因其他权益工具投资公允价值变动形成的)。

　　不考虑其他因素，则丧失控制权日合并财务报表应确认投资收益的金额为(　　)万元。

　　A.2580

　　B.5640

　　C.2180

　　D.2640

　　【答案】A

　　【解析】丧失控制权日合并财务报表应确认投资收益=(8000+4000)-[10000×60%+(600+100)×60%+(9000-10000×60%)]=2580(万元)。

　　【例题4·多选题】2×18年1月1日，甲公司以每股10元的价格购入乙公司股票100万股，并由此持有乙公司2%股权。甲公司将对乙公司的该项投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产核算。2×19年1月1日，甲公司以现金35000万元作为对价，向乙公司大股东收购乙公司50%的股权，从而取得对乙公司的控制权;当日乙公司股票公允价值为每股14元，乙公司可辨认净资产的公允价值为40000万元(公允价值与账面价值相等)。甲公司购买乙公司2%股权和后续购买50%的股权不构成“一揽子交易”，投资前甲公司与乙公司不存在关联方关系。

　　不考虑所得税等影响。甲公司下列会计处理中正确的有(　　)。

　　A.购买日长期股权投资初始投资成本为36400万元

　　B.购买日的合并成本为36400万元

　　C.购买日合并财务报表中应将原计入其他综合收益的400万元转入合并当期留存收益

　　D.购买日合并财务报表中应确认商誉15600万元

　　【答案】ABD

　　【解析】原投资按公允价值计量，购买日初始投资成本与合并成本相等。初始投资成本=合并成本=100×14+35000=36400(万元)，选项A和B正确;原计入其他综合收益的400万元[100×(14-10)]在个别财务报表中已转入当期留存收益，合并财务报表中无须进行结转，选项C错误;购买日应确认的商誉=36400-40000×52%=15600(万元)，选项D正确。

　　【例题5·多选题】关于报告期内增减子公司，下列说法中正确的有(　　)。

　　A.因非同一控制下的企业合并增加的子公司，应调整合并资产负债表的期初数

　　B.因同一控制下的企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应调整合并资产负债表的期初数

　　C.母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表

　　D.同一控制下企业合并，应当将该子公司合并日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表

　　【答案】BC

　　【解析】选项A，因非同一控制下的企业合并增加的子公司，不应调整合并资产负债表的期初数;选项B，因同一控制下的企业合并增加的子公司，视同期初即实现合并，编制合并资产负债表时，应调整合并资产负债表的期初数;选项C，母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表，处置日至期末的收入、费用、利润不再纳入合并利润表;选项D，同一控制下企业合并，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表，非同一控制下企业合并，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。

　　【知识点10】合并现金流量表的编制

　　【例题1·多选题】下列关于现金流量分类说法中正确的有(　　)。

　　A.用现金购买子公司少数股权在母公司个别财务报表中属于投资活动现金流量

　　B.用现金购买子公司少数股权在合并财务报表中属于投资活动现金流量

　　C.不丧失控制权情况下出售子公司部分股权收到现金在母公司个别财务报表中属于投资活动现金流量

　　D.不丧失控制权情况下出售子公司部分股权收到现金在合并财务报表中属于筹资活动现金流量

　　【答案】ACD

　　【解析】选项B，在合并报表中减少少数股东权益，即减少所有者权益，属于筹资活动现金流出;选项D，在合并报表中增加少数股东权益，即增加所有者权益，属于筹资活动现金流入。

　　【例题2·综合题】甲公司实施了一系列股权交易计划，情况如下：

　　其他有关资料：不考虑相关税费;本题中有关公司均按净利润的10%提取法定盈余公积，不进行其他分配。

　　要求一：根据资料1：①确定甲公司合并乙公司的购买日，并说明理由;计算该项合并中应确认的商誉，并编制相关会计分录;②编制甲公司2×18年12月31日合并乙公司财务报表相关的调整和抵销分录。

　　要求二：根据资料2：①计算甲公司出售丙公司股权在其个别财务报表中应确认的投资收益，并编制相关会计分录;②计算甲公司出售丙公司股权在其合并财务报表中应确认的投资收益，并编制相关的调整分录;

　　资料1：

　　(1)2×17年8月30日，甲公司公告购买丁公司持有的乙公司60%股权。购买合同约定，以2×17年7月31日经评估确定的乙公司净资产价值78000万元为基础，甲公司以每股9元的价格定向发行6000万股本公司股票作为对价，收购乙公司60%股权。

　　2×17年12月26日，该交易取得证券监管部门核准;12月30日，双方完成资产交接手续;12月31日，甲公司向乙公司董事会派出7名成员，能够控制乙公司的财务和经营决策;该项交易后续不存在实质性障碍。

　　2×17年12月31日，乙公司可辨认净资产以7月31日评估值为基础进行调整后的公允价值为81000万元(有关可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同)。当日，乙公司股本为15000万元，资本公积为30000万元，盈余公积为13500万元、未分配利润为22500万元;甲公司股票收盘价为每股9.4元。

　　(2)2×18年1月5日，甲公司办理完毕相关股份登记，当日甲公司股票收盘价为每股10元，乙公司可辨认净资产公允价值为81000万元;1月7日，完成该交易相关验资程序，当日甲公司股票收盘价为每股10.2元，期间乙公司可辨认净资产公允价值未发生变化。

　　该项交易中，甲公司为取得有关股权以银行存款支付评估费150万元、法律费450万元，为发行股票支付券商佣金3000万元。

　　甲、乙公司在该项交易前不存在关联关系。

　　(3)2×18年6月20日，甲公司将本公司生产的A产品出售给乙公司，售价为450万元，成本为324万元。乙公司将取得的A产品作为管理用固定资产，取得时即投入使用，预计使用5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。至2×18年年底，甲公司尚未收到乙公司购买A产品价款。甲公司对账龄在1年以内的应收账款(含应收关联方款项)按照账面余额的2%计提坏账准备。

　　乙公司2×18年度实现净利润9000万元，其他综合收益增加600万元。乙公司2×18年12月31日所有者权益总额为90600万元，其中：股本为15000万元，资本公积为30000万元，其他综合收益为600万元，盈余公积为14400万元，未分配利润为30600万元。

　　【答案】

　　(1)①甲公司合并乙公司的购买日是2×17年12月31日。

　　理由：甲公司能够控制乙公司的财务和经营决策，该项交易后续不存在实质性障碍。

　　商誉=6000×9.4-81000×60%=7800(万元)。

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　　 　　　　56400

　　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　6000

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　 　　50400

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　 　　　　　600

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　　3000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　3600

　　②合并报表中调整长期股权投资

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　5400(9000×60%)

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　5400

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　　360(600×60%)

　　贷：其他综合收益　　　　　　　　　　　　 　　　　360

　　调整后长期股权投资的账面价值=56400+5400+360=62160(万元)

　　抵销分录

　　借：营业收入　　　　　　　　　　　　　　　 　　　450

　　贷：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　 　　　324

　　固定资产——原价　　　　　　　　　　　 　　　126

　　借：固定资产——累计折旧　　 　　12.6(126÷5×6/12)

　　贷：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　12.6

　　借：应付票据及应付账款　　　　　　 　　　　　　　450

　　贷：应收票据及应收账款　　　　　　 　　　　　　　450

　　借：应收票据及应收账款——坏账准备　 　　9(450×2%)

　　贷：信用减值损失　　　　　　　　　 　　　　　　　　9

　　借：股本　　　　　　　　　 　　　　　　　　　　15000

　　资本公积　　　　　　　 　　　　　　　　　　30000

　　其他综合收益　　　　　　　 　　　　　　　　　600

　　盈余公积　　　　　　　　　　 　　　　　　　14400

　　未分配利润——年末　　　　　　　　 　　　　30600

　　商誉　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7800

　　贷：长期股权投资　　　　　　　　　　 　　　　　62160

　　少数股东权益　　　　　　　　　　 　　　　　36240

　　借：投资收益　　　　　　　　　　　　5400(9000×60%)

　　少数股东损益　　　　　　　　　　3600(9000×40%)

　　未分配利润——年初　　　　　　　 　　　　　22500

　　贷：提取盈余公积　　　　　　　　　　 　　　　　　900

　　未分配利润——年末　　　　　　 　　　　　　30600

　　资料2：

　　(1)甲公司于2×18年7月1日出售其所持子公司(丙公司)股权的60%，所得价款12000万元收存银行，同时办理了股权划转手续。当日，甲公司持有丙公司剩余股权的公允价值为7800万元。甲公司出售丙公司股权后，仍持有丙公司28%股权并在丙公司董事会中派出1名董事。

　　甲公司原所持丙公司70%股权系2×17年6月30日以13200万元从非关联方购入，购买日丙公司可辨认净资产的公允价值为18000万元，除办公楼的公允价值大于账面价值4800万元外，其余各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同。

　　上述办公楼预计使用20年、采用年限平均法计提折旧，自购买日开始尚可使用16年，预计净残值为零。

　　(2)2×17年7月1日至2×18年6月30日，丙公司按其资产、负债账面价值计算的净资产增加2900万元，其中：净利润增加2400万元，因持有其他权益工具投资的公允价值上升增加其他综合收益500万元。

　　【答案】

　　(2)①甲公司出售丙公司股权在其个别报表中应确认的投资收益=12000-(13200×60%)=4080(万元)。

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　 　　　　12000

　　贷：长期股权投资——丙公司　　　　　　　　　　　7920

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　4080

　　②甲公司出售丙公司股权在其合并报表中应确认的投资收益=[(12000+7800)-(18000+2400-4800/16+500)×70%]-(13200-18000×70%)=4780(万元)

　　③按照公允价值重新计量

　　借：长期股权投资——丙公司　　　　　　　　　　　7800

　　贷：长期股权投资——丙公司　　　　　　　　　　 6008*

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　1792

　　*[13200-7920+(2400-4800/16+500)×28%]

　　④处置部分收益归属期的调整

　　借：投资收益　　　 　1092[(2400-4800/16+500)×42%]

　　贷：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　88.2

　　未分配利润——年初　　　　　　　　　 　　　793.8

　　其他综合收益　　　　　　　　　　　　 　　　　210

　　⑤其他综合收益重新分类计入留存收益

　　借：其他综合收益　　　　　　　　　　　350(500×70%)

　　贷：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　35

　　未分配利润——年初　　　　　　　　　　 　　　315

　　试题来源:【注册会计师考试《会计》题库下载 】

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